增值税100个涉税高难问题精解

■精解热门行业增值税热点问题，涉及合伙出资、快递行业、融资租赁、私募行业、互联网物流平台、商场扣点、折扣、软件开发、劳务派遣、网约车、资产证券化、财政补贴、房地产开发、信托业务、互联网创业等

■从税收规则分析到案例解说，从发票征管到会计核算，从税收争议到合理规划，
各种增值税“疑难杂症”见招拆招，合理管控风险

剖析增值税税收规则，分析各地理解差异，明确企业涉税风险

6大篇100个增值税热点问题、争议事项
■销项税额（销售额）篇
■进项税额篇
■发票篇
■征管篇
■会计核算篇
■争议与规划篇

郝龙航
注册税务师，注册会计师，注册评估师。中翰(中国)税务合作组织合伙人，10余年致力于税务实践与服务工作，将跨国公司财务、税务与内部控制经历相融合，创立了中翰多视角、深入的税务服务流程。 著有《企业所得税政策与实践深度分析》《营改增的大时代》《增值税会计处理案例与政策深度解析》等。

01  销项税额（销售额）篇
问题1？税率变化前后发生业务的合规操作与违规风险  
问题2？增值税税率与抵扣率倒挂的情形有何问题  
问题3？对贷款服务结息日90天后暂不确认应税收入的理解  
问题4？名为合伙出资实为融资的增值税纳税义务判断  
问题5？关于金融企业利息收入增值税的计算，多数企业并未严格依照规定执行  
问题6？延期支付利息计入价外费用计税之后，是否还需按贷款服务计税  
问题7？税务检查对融资租赁公司手续费收入的增值税与所得税处理  
问题8？快递行业适用哪个税率是一个行业的大问题  
问题9？新三板股票转让的价格与增值税应税判断问题  
问题10？限售股转让增值税计算中的虚拟购买价格与真实成本价的差异应用  
问题11？拆除建筑物或者构筑物服务是否可以按“清包工”选择简易计税方法适用建筑服务3%征收率  
问题12？二次转让或转租不动产不得适用简易计税方法是否存在逻辑困扰  
问题13？特殊事项是必须全部选择简易计税方法或免税政策，还是可以部分选择  
问题14？对建筑服务适用简易计税方法的“老项目”的错误理解  
问题15？不征收增值税收入与不征收企业所得税收入的协同比较  
问题16？不征税收入对应的支出，是不是必须取得发票等合规性凭据  
问题17？对从财务公司取得的存款利息不征税的政策适用的质疑  
问题18？私募证券投资基金买卖股票、债券免税的待遇问题  
问题19？软件开发与技术开发的免税政策是否一致  
问题20？咨询服务出口享受免税的使用情形泛滥  
问题21？混合销售太“混合”，原则之下的“特例”事项  
问题22？“外卖食品+酒水”，财政部的解释是兼营，但为何不是混合销售呢  
问题23？单位与员工之间发生的事项都是非经营活动，没有增值税吗  
问题24？销售折让的“支付”以后续销售折扣来完成的税收规则风险  
问题25？视同销售与“折扣秒杀”下的税负差异及商业应用分析  
问题26？商场“扣点”商业模式下是否有漏计缴增值税的情形  
问题27？合同补偿金额是违约金还是折扣折让  
02  进项税额篇
问题28？剥离企业办社会职能产生的进项税额是否可以抵扣  
问题29？外购餐饮服务作运营成本，认为不得抵扣的理由竟然如此简单  
问题30？进项税额抵扣，付款方向与取得专用发票的方向并不需要绝对一致  
问题31？营改增过渡期抵扣的大额补税之事，再不检查五年过了就征不到了  
问题32？进项税额抵扣的决定权，如果用跟销项税额配比的原则来思考，就走偏了  
问题33？取得建筑服务的发票如何计列设备类固定资产  
问题34？“三产”共用进项税额抵扣的延伸理解到底对不对  
问题35？保险费支出哪些可以抵扣，哪些不宜抵扣  
问题36？看似取得不合规的抵扣票据，其实是合规的情形  
问题37？如何恰当地理解交际应酬“消费”不得抵扣的意思  
问题38？税率调整后，农产品抵扣凭证与加计扣除如何变化  
问题39？对增值税进项税额抵扣与计入成本费用的转换关系的认识  
问题40？先开具增值税专用发票，到底能不能抵扣  
问题41？当期已认证未抵扣专用发票的定性与自救之路  
问题42？勾选认证下专用发票的抵扣前提仍是必须同时取得纸质票据吗  
问题43？视同销售下的发票如何开具，能否抵扣  
问题44？留抵税额抵欠税，能抵简易计税的税额吗  
问题45？不征税项目发生的进项税额是否可以抵扣  
问题46？“桶装水”进项税额抵扣，为何这么多人认为是“个人消费”呢  
问题47？进项税额转出计算公式的应用前提与调整空间  
问题48？季度纳税，进项税额计算转出是按月计算累加还是一次性以季度合计数据计算  
问题49？代垫诉讼费，取得的进项税额能否抵扣，取得补偿后是否要作转出处理  
问题50？内部交易形成的收入是不是要算到进项税额转出的公式中  
问题51？已抵扣进项税额的货物、劳务、服务，发生不得抵扣事项处理的难理解之处  
03  发票篇
问题52？劳务派遣公司的差额简易计税为何存在大量的虚开发票行为  
问题53？增值税专用发票中服务的虚开面临的取证难、判断难问题  
问题54？转售货物、服务与劳务、预付卡中的虚开嫌疑  
问题55？“走逃”户开具专用发票的抵扣责任只能由购买方承担吗  
问题56？自然人到外地临时代开普通发票规避税款的风险如何定性  
问题57？商业模式下的“发票”创新，例如互联网物流平台代开专用发票，可预见的风险有多大  
问题58？网约车异地、非出租专用发票能否税前扣除  
问题59？计入财务费用的现金折扣是否需要开具发票  
问题60？不需要凭发票税前扣除，信托贷款利息支出2017年度及以前年度汇算别给企业“算错”了，如有及时办理退税  
问题61？增值税发票与企业所得税税前扣除凭证的矛盾与协调  
问题62？完成资产证券化之后发票该如何开具，会重复纳税吗  
问题63？发票自动校验真伪技术的开发应用  
问题64？对折扣、折让开具发票引用规定的错误认识  
问题65？超期无法认证下开具红字专用发票的“破解之策”  
问题66？发票开具中有哪些项目可以空缺不填写  
问题67？未开具发票销售额的确认与后续补开发票后的征管监管与困难  
问题68？差额征税如何开具发票，易混淆情形下不利于纳税人的争议  
问题69？收到财政补贴要发票，纳税人何去何从  
04  征管篇
问题70？无偿借款视同销售的纳税义务发生时间如何确定  
问题71？对纳税义务发生时间的“点”与“时限”的理解偏差  
问题72？房地产开发企业预收账款计税的“应收”与“收到”的判断规则  
问题73？增值税异地预缴选择一般计税方法时表述的不严谨之处  
问题74？营改增之后，房地产开发企业预售收入在土地增值税预缴基数与所得税预缴基数上的差异分析  
问题75？人力资源外包服务的500万元一般纳税人标准的销售额是否包括差额扣减部分  
问题76？小规模纳税人与一般纳税人之间转换身份的规则  
问题77？不同“包税”情形下各项税款的计算差异  
问题78？“走出去”企业向境外支付租金时税款扣缴的误区  
问题79？代扣代缴增值税时，如何确定“完全在境外发生的服务”  
问题80？向境外银行支付利息的涉税扣缴问题  
05  会计核算篇
问题81？财会〔2016〕22号文件对于红字转出会计处理的不恰当描述  
问题82？小规模纳税人的“红字”收入与一般纳税人的“红字”收入处理  
问题83？留抵税额退回情形下的会计处理与所得税影响  
问题84？财会〔2016〕22号文件对一般纳税人金融商品转让差额会计核算的错误表述  
06  争议与规划篇
问题85？加速折旧政策在增值税进项税额重新得到抵扣与转出时的“利益规划”  
问题86？提供服务利用预收账款作“筹划”是否可行  
问题87？量化取得专用发票抵扣与普通发票不能抵扣的情形对购买方净利润的影响  
问题88？软件销售“超三返还”政策下在互联网企业中的筹划应用  
问题89？研发阶段软件产品应纳税额计算中对于进项税额抵扣的争议  
问题90？增值税税收筹划最大的问题是掉到“税”的笼子里无法自拔  
问题91？信托业务适用的增值税政策及其筹划空间  
问题92？融资租赁公司的贷款利息扣除计税与风险识别
问题93？房地产开发企业支付取得土地成本后获得返还时差额如何扣减  
问题94？纳税评估时对于企业所得税收入与增值税收入比较中的逻辑错误  
问题95？互联网创业环境下不当的商业模式可能带来的税收之“祸”  
问题96？简易计税政策与免税政策对经济交易的阻碍及其对增值税立法的影响  
问题97？路边面包店可以“筹划”吗？砖家们需看是餐饮还是销售货物  
问题98？利用纳税义务发生时点进行规划的可行性分析  
问题99？企业所得税的视同销售是否含税  
问题100？总分公司、母子公司间的应税与非应税事项和纠结  
附？录  财税〔2016〕36号文件规定对本书相关内容的影响  

    问题50
内部交易形成的收入是不是要算到进项税额转出的公式中
大家应该清楚，无论是总分公司还是集团型母子公司，都存在大量的内部交易。在会计上，这多是出于独立核算各自利润考核的目的，不过会计上并不担心此事，因为总分公司就是一个法人单位的报表，汇总的时候内部交易会抵销，母子公司在编制合并会计报表时也会内部抵销掉，所以在内部考核中，各个分支机构可以视彼此为收入来源方，汇总合并时自然抵销掉了。
笔者此时想到一个大型金融机构的问题。比如某一年，全行的会议在武汉分行召开，由武汉分行的食堂承担餐饮服务，其他每个行支付餐饮费用2 000元，由于食堂没有对外营业，不存在自己开具发票问题，因此由武汉分行开具发票给其他分行用于报销。在这个实例中，我们可以发现，武汉分行发生了餐饮服务的增值税业务。其实现实当中如果不开具发票、不计税，估计也没有人能轻易检查出来，或者做收入不开具发票也可以，因为其他分行也不能就餐饮服务进行抵扣，企业所得税是汇总纳税，也不存在税前扣除凭证之需。但由于内部独立核算，所以仍是要求开具。
事项一：内部交易收入对于企业所得税分摊的影响
大家知道，汇总纳税的总分机构是以法人作为整体计算所得税的，再按收入、工资薪金、资产三因素分摊各地缴纳。这里的收入，是不是包括内部交易形成的收入？因为在汇总时，收入总额是不包括内部收入的，都已经抵销完了，如果包括，则总基数也要包括，倾向于理解为不需要包括，因为收入基数的口径是会计报表上的数据，这样也易于核对处理。
笔者曾接触过有的地方税务机关认为需要在分摊时含着内部收入的部分，其实这未尝不可，只是在分摊时，其分母的金额会变大，看着有些不正常。
事项二：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的“例外”规定
该条例规定：
第四十九条？企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。
内部营业机构间支付的利息当然不得扣除，因为这是内部交易。但是这儿为何强调了“非银行”？难道银行类企业内营业机构之间支付的利息就可以扣除了吗？参照《企业所得税法实施条例释义》的解释：
非银行企业内营业机构之间支付的利息与企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费不得扣除的理由类同，非银行企业内营业机构之间的资金拆借行为，本身是同一法人内部的交易行为，其发生的资金流动，不宜作为收入和费用体现；
另外，由于企业内各营业机构不是独立的纳税人，而且企业所得税法实行法人所得税，要求同一法人的各分支机构汇总纳税，即取得利息收入的营业机构作为收入，支付利息的营业机构作为费用，汇总纳税时相互抵消，在税前计入收入或者扣除没有实际意义。
但是，需要注意的是，这部分不得扣除的费用，不包括银行企业内部营业机构之间支付的利息，这主要考虑到银行企业内部营业机构主要从事的就是资金拆借行为，其成本和费用的支出，主要就体现为利息，如果不允许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，对各银行企业内营业机构的会计账务、业绩等都无法如实准确反映，且由于实行法人汇总纳税后，准许银行企业内营业机构之间支付的利息扣除，相应获取这部分利息的其他银行企业内营业机构就将这部分利息作为收入，两者相抵，并不影响企业的应纳税总额，国家的税收利益不会受到影响。
其实大家可以看看，条款的规定并非是保证之意，有其背后的虚拟条件与假设，核心还是法人汇总计税，费用允许扣除，收入也要做进来，汇总后很后正好相冲抵，理解了这一点，就不必过分纠结于此条款的规定意思了。
事项三：内部交易收入要不要并到进项转出的公式中
这个事项是增值税的问题，对于跨省份的金融机构来说，其属于独立的纳税人，给其他分行提供的周转资金，就应计算增值税，在计算增值税转出中的应税收入口径时，应该并入此部分收入来计算。这跟企业所得税是不同的理解，增值税的独立纳税人特性并不具有法人属性。
曾经也有银行分行的人士咨询：“总行在作进项税额转出时，没有要求包括内部交易，现在税务机关提出来要求包括进来，但是我们一算，税负可能还变多了，我们该如何应对呢？”我们可以来看看这个问题。
【案例】某银行的分行2018年第三季度对外贷款收入不含税金额是1 000万元，内部机构之间的收入是200万元（总额），此属金融机构往来，是免税的事项，当期进项税额共计80万元，试分析内部收入部分对于进项税额转出的影响。
分析：如果不把内部交易的200万元考虑在内，当期的进项税额可以全部抵扣，而如果考虑了内部交易的免税部分，则就需要作进项税额转出处理。
80×（200/1 200）=13.33（万元），由于内部交易是免税的，故此对分行的转出数据多有影响。从笔者的理解来看，分行都是独立的纳税人，其内部收入也是独立核算的收入，宜并到计算转出的数据中作为计算基数。从这一点看，笔者支持税务机关的意见。
所以在分析内部交易时，一要考虑是不是存在交易但未正确、完整计算应税收入的情形；二要考虑增值税汇总纳税时，内部交易却视为不存在的情形处理；三要特别考虑企业所得税的规定，以免产生税种间的处理矛盾。

问题51
已抵扣进项税额的货物、劳务、服务，发生不得抵扣事项处理的难理解之处
财税〔2016〕36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定：
第二十七条？下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
本条第（四）项、第（五）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。
第二十九条？适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
第三十条？已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。
第三十一条？已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。
财税〔2016〕36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》进一步规定：
按照《试点实施办法》第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：
可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/ （1+适用税率） ×适用税率
上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。
在上面的规定中，有两处比较难理解的事项，笔者也是百思不解，曾经也与较多的专业人士交流过，且查询了一些解读资料，特此结合起来，作一个相应的解析供大家参照。
情形一：当期进项既有可以抵扣部分又有不能抵扣部分的情形
如某建筑公司当期采购钢材一批，不含税价格是1 000万元，税率是16%，相应增值税额是160万元，其中一半用到一般计税方法的项目中，一半用到简易计税方法的项目中，此时的抵扣是明确能够划分清楚的，因此有80万元进项税额可以抵扣，80万元进项税额不可以抵扣。在操作中先抵扣160万元，再作80万元的进项税额转出处理。
上述是可以划分清楚的，如果当期无法划分清楚，只有用销售额比例来计算不得抵扣，如果只用当月的数据，则极有可能转出不得抵扣的多，比较特别的情形是当期简易项目销售额是0，此时我们如何来应对这种特别情形呢？这就有必要提出年度清算的应对方案了。反之也有可能得出转出的进项税额不得抵扣相对多的结果。
类似的情形还有购入办公用品，公司福利活动领用了一批，此时也多是有数据可以计算清楚的，如果存在价格变动，用加权平均的成本来计算进项转出就更为合理。
这种情形下的抵扣与不得抵扣的关系是依据数据确定，还是选择手工计量划分清楚，是纳税人可以好好规划的空间。
情形二：用于简易征税的货物进项又用于一般计税项目的处理
当下，财税〔2016〕36号文件只对于固定资产、无形资产、不动产才有开始用于不得抵扣，后来再转入可以抵扣时，可以按照净值比例重新“找回”部分抵扣额的规定。但是核心的前提是：之前在取得专用发票时必须操作认证或勾选抵扣，否则很有可能因为超过360天而难以再得到抵扣。
进而我们再看没有形成固定资产的货物，比如简易计税的建筑工程不得抵扣进项税额，工程结束后余下100万元的物资，进项税额是16万元，此时即使用到一般计税项目，也是不得抵扣的。上述的116万元只能转入一般计税项目的建筑成本中，会计上来调整处理了。相较于上面的固定资产、无形资产与不动产，并没有规则支持，此时纳税人只能谨慎地考虑用于不得抵扣事项的数量，避免未抵扣过多，做好预算是关键。
情形三：如何理解条款中的“不含固定资产”与“简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外”
《营业税改征增值税试点实施办法》第三十条中有一句话，“已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额”。这句话该如何理解，似乎在业界就没有搞清楚过。
（1）“不含固定资产”之意。
这个相对好理解，因为货物是包括固定资产的，但对于固定资产的进项税额，购入时可以全额抵扣，在后续若专用于不得抵扣事项时，如果仍存在会计净值，是要求按净值计算转出不得抵扣的进项税额的，所以并不适用这一条的规则，需要排除在外。
（2）“简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外”之意。
上述两项属于该文件第二十七条规定的不得抵扣的事项，这是一个基本原则。老的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》对此也有相应的描述，只是当时简易计税尚不普及，在条例当中也未明确，但当初是有非增值税应税项目（即营业税项目）的，具体规定如下：
第二十七条？已抵

这是一本迟来之书，本计划在2016年全面营改增之后开始动笔，囿于试点政策不断出台、完善，各地口径差异也很大，故此一直没有急于求成。但这未尝不是一件好事，因为在等待期间我们接触的增值税问题越来越集中，平时的思考也越来越成熟，与税务机关货劳部门的同行们探讨越多，积累也越多。当下，试点政策趋于平稳，于是笔者索性将个人在平时工作与探讨中积累的问题整理出来，以供伙伴们参考，并热切期待这本书能够引起共鸣，推进税收规则不断完善，且具有相应的公平性、简易性。笔者更希望对于一些问题争议点，能够尽快达成共识，减少各地的理解差异，还原税收规则本身的刚性与严肃性，也让纳税人更清楚所面临的涉税风险。
这次我们梳理的100个问题，主要涉及如下一些方面：
一是对由政策规定本身的模糊性与不完整性引起的问题，我们试图拨开迷雾，力求让读者看得懂并有所理解，此为执法、守法之共识；
二是纵览各地税务机关在营改增实施过程中的口径偏差，我们以专业之心、公平视角，给出一个兼顾征纳双方的观点以供参考；
三是针对我们在日常工作中遇到的增值税争议事项，其中有的可能已解决，有的尚未解决，进行总结，以供读者借鉴；
四是将对特定问题日积月累的小心得整理出来，以资分享。
我们所探讨的增值税问题，绝非是一些“专家”在微信朋友圈或者博客中那些“吸睛标题”所能引领的问题。一个事物本身的发展，有其规律性与原则性，而不仅仅是表面之争。财税部门在制订政策规则的时候，自然会考虑整体的逻辑性，以及上下行文之间的衔接问题，同时又不得不受到大环境的影响，比如服务意识、税负问题、个案诉求或者政府要求落实的事项等。对于这些，我们也要给予充分的理解，毕竟试点就是在不完善中求发展，甚至临时解决问题以求协调发展的过程。
在梳理问题的过程中，我们本着专业导向，基于合理性及可操作性等因素进行了考虑，同时也特别向我们的伙伴进行了请教探讨，以集众家之长，升华为果。在此鸣谢本书的编委成员，以及给予大力税手支持的伙伴们。
书中所称“笔者”的观点，特指我们的写作团队及第三只眼郝龙航的个人理解与分析。另外，由于2018年国地税全面合并，书中提到的某地国税、地税，现在已统一为税务局，不再区分国税、地税，特此说明。
由于水平所限，书中观点难免有片面之处，甚至错误，恳请读者多多批评指正，共同推进增值税税制的健康、有序完善与发展。
郝龙航
北京大力税手信息技术有限公司